Polskie prawo podatkowe

postheadericon Polskie prawo podatkowe

Polskie prawo podatkowe przewiduje, iż za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają również osoby trzecie, jeżeli zachodzą przewidziane w ustawie okoliczności. O odpowiedzialności tych osób orzeka organ podatkowy w odrębnej decyzji. Można odstąpić od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej ze względu na zasady współżycia społecznego lub inne ważne względy społeczno-gospodar- cze. Odpowiedżialność osoby trzeciej nie obejmuje kosztów egzekucyjnych i odsetek za zwłokę powstałych przed terminem płatności, określonym w decyzji o odpowiedzialności podatkowej tej osoby. Płatność ustalonego zobowiązania może być rozłożona na raty bądź mogą być odroczone terminy płatności.

Trzeba przede wszystkim zwrócić uwagę na to, że przepisy art. 40 ustawy o zobowiązaniach podatkowych odnoszą odpowiedzialność osób trzecich do zaległości podatkowych podatnika, a więc do podatku (ustalonego zobowiązania podatkowego) nie uiszczonego w terminie przez podatnika. Oznacza to, że osoby trzecie nie mogą być traktowane jako substytuty podatnika, gdy idzie o ustalenie obowiązku podatkowego i jego konkretyzację. Zobowiązania podatkowego nie ustalonego wobec podatnika nie można więc ustalić dla osoby trzeciej, ponieważ ustalenie zobowiązania podatkowego wobec podatnika okazało się niemożliwe. Osoby trzecie zawsze odpowiadają tylko za zaległości podatkowe podatnika w rozumieniu art. 19 ustawy o zobowiązaniach podatkowych.

Pozostaje natomiast do rozstrzygnięcia problem relacji między odpowie-dzialnością podatkową podatnika za zaległe zobowiązania a odpowiedzialnością osób trzecich za zaległe zobowiązania podatnika. Z przepisów ustawy wynika sugestia, że ustawodawca traktuje na równi te dwa rodzaje odpowiedzialności. W krańcowym ujęciu sugestia ta mogłaby prowadzić do interpretacji umożliwiającej podjęcie dochodzenia zaległości podatkowych podatnika od osób trzecich bez uprzedniego podjęcia chociażby próby zrealizowania tych zaległości od samego podatnika. Takiej interpretacji przeciwna jest doktryna {por. M. Gintowt-Janko- wicz, Odpowiedzialność podatkowa członków rodziny podatnika i innych osób trzecich, Warszawa 1973, s. 11 i n., W. Olszowy, Niektóre zagadnienia prawne odpowiedzialności podatkowej, (w:) System podatkowy. Zagadnienia teoretyczno- prawne, Łódź 1992, s. 85 i in.). Jest logicznym, iż odpowiedzialność osób trzecich powinna wchodzić w grę dopiero wówczas, gdy podatnik nie wykonuje swojego zobowiązania podatkowego we właściwy sposób i we właściwym terminie, a także wtedy, gdy wszczęte i prowadzone przez niego postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do pełnego zaspokojenia zobowiązania. Gwarancją wykonania zobowiązania podatnika staje się wówczas poza majątkiem podatnika (lub zamiast jego majątku) majątek osoby trzeciej. Jej odpowiedzialność ma jednakże charakter posiłkowy w stosunku do odpowiedzialności samego podatnika. W naszym przekonaniu interpretacja powyższa wynika pośrednio z faktu, że zestaw osób uznanych za osoby trzecie w stosunku do podatnika nie jest przypadkowy i zawsze wiąże się z konstrukcją odpowiedzialności solidarnej osoby trzeciej i podatnika.

Pomiędzy podatnikiem a osobami trzecimi istnieje związek ekonomiczny. Polega na uzyskiwaniu przez osobę trzecią korzyści z majątku podatnika, bądź na nabyciu całości lub części tego majątku. Pomiędzy podatnikiem a osobami trzecimi istnieje zatem także związek prawny. Może on być oparty na dwóch podstawach prawnych: na wspólności majątkowej podatnika i osoby trzeciej (małżonka, członka rodziny, dzierżawcy nieruchomości, wspólnika) lub na następstwie prawnym osoby trzeciej po podatniku (spadkobiercy, zapisobiercy, nabywców majątku podatnika i z innych tytułów). Częściowo odrębnymi tytułami związków prawnych jest tzw. firmanctwo oraz opodatkowanie w ramach tzw. zobowiązania łącznego.

Cechą charakterystyczną odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika jest to, że odpowiadają one całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem. W taki sposób przepisy prawne określają odpowiedzialność małżonka poddatnika za zaległości podatkowe powstałe w czasie trwania małżeństwa podlegają one zaspokojeniu z majątku wspólnego małżonków (art. 41). Natomiast rozwiedziony małżonek podatnika odpowiada za zaległości podatnika powstałe w czasie trwania małżeństwa, jednakże tylko do wysokości wartości przypadającego mu udziału w majątku wspólnym (art. 43). Decyzji o odpowiedzialności małżonka rozwiedzionego nie można wydać, jeżeli od orzeczenia rozwodu upłynęły 3 lata.

Całym majątkiem i solidarnie z podatnikiem odpowiada za jego zaległości podatkowe członek rodziny nie będący małżonkiem podatnika. Może to jednak dotyczyć tylko tych zaległości podatkowych, które są należne za okres, w którym członek rodziny podatnika stale współdziałał z podatnikiem w wykonywaniu przez niego działalności zarobkowej, z której został on opodatkowany i czerpał korzyści z tej działalności (art. 42). Za członka rodziny podatnika uważa się wstępnych, zstępnych, rodzeństwo, małżonków zstępnych, osobę przysposobioną oraz konkubina. Odpowiedzialność nie obejmuje jednak osób, które w okresie powstawania zobowiązań podatkowych były małoletnimi albo, które w tym okresie czerpały korzyści z działalności zarobkowej podatnika w związku z wykonywaniem przez podatnika obowiązku alimentacyjnego. Na wniosek członka rodziny organ podatkowy może ograniczyć lub wyłączyć odpowiedzialność za zaległości podatkowe podatnika, jeżeli stałoby to w sprzeczności z zasadami współżycia społecznego.

Całym swoim majątkiem i solidarnie z podatnikiem odpowiadają także za zaległości podatkowe podatnika nabywca całości lub części majątku podatnika, powstałe przed nabyciem majątku podatnika, jeżeli ten majątek albo obrót, przychód lub dochód z niego został przyjęty do podstawy ustalenia zobowiązań podatkowych podatnika (art. 45). Zakres odpowiedzialności nabywcy określa się w takim

stosunku do zobowiązań podatkowych podatnika, w jakim nabyty majątek albo obrót, przychód lub dochód został przyjęty do podstawy ustalenia zobowiązań podatkowych, jednakże tylko do wysokości wartości nabytego majątku podatnika. Ograniczenie to nie dotyczy nabywcy, który jest członkiem rodziny podatnika. Odpowiedzialność nabywcy nie wchodzi w grę, gdy nabycie majątku nastąpiło w wyniku czynności handlowych objętych działalnością podatnika oraz nabycia majątku podatnika w trybie postępowania egzekucyjnego.

W sposób solidarny z podatnikiem odpowiada za jego zaległości podatkowe osoba, za której zgodą podatnik posługiwał się w prowadzeniu swej działalności nazwiskiem lub firmą tej osoby lub ona posługiwała się nazwiskiem lub firmą podatnika (art. 48). Taka sama odpowiedzialność spoczywa na osobach, których świadczenia wchodzą w skład łącznego zobowiązania podatkowego wystawionego na nazwisko podatnika (art. 48a).

W kilku wypadkach odpowiedzialność osób trzecich dotyczy zobowiązań podatkowych, nie zaś zaległości podatkowych podatnika. Są to wypadki odpowie-dzialności: spadkobierców podatnika (zapisobierców) za zobowiązania podatkowe spadkodawcy (zaspisodawcy), dzierżawcy nieruchomości, wspólników spółki cywilnej oraz niektórych spółek handlowych (jawnej, komandytowej, spółki z o.o.).

Zakres odpowiedzialności spadkobierców dotyczy zobowiązania podatkowego spadkodawcy, które ze względu na jego śmierć nie może być przez niego spełnione. Ustawodawca nie określa go mianem zaległości podatkowej, ponieważ w chwili śmierci spadkodawcy mogła to nie być jeszcze zaległość w rozumieniu art. 19 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Przyczyna odpowiedzialności osoby trzeciej jest inna: staje się ona spadkobiercą majątku spadkodawcy, który z cywilnego punktu widzenia obejmuje nie tylko aktywa, lecz także pasywa (długi). Fakt ten zadecydował o tym, iż ustawodawca uzależnił zakres odpowiedzialności spadkobierców od rozwiązań prawnych prawa spadkowego dotyczących przyjęcia lub odrzucenia spadku. Nie wchodzi w grę odpowiedzialność podatkowa, gdy spadkobierca odrzuci spadek w całości. Spakobierca, który przyjął spadek z dobrodziejstwem inwentarza odpowiada za zobowiązania podatkowe spadkodawcy całym swoim majątkiem, lecz tylko do czystej wartości spadku. Natomiast spadkobierca, który przyjął spadek wprost ponosi pełną odpowiedzialność całym swoim majątkiem, bez względu na wysokość aktywów spadkowych, a nawet wtedy, gdy długi spadkowe przewyższają wartość spadku (art. 44). Odpowiedzialność zapiso- biorcy ogranicza się do wysokości otrzymanego zapisu.

Odpowiedzialność dzierżawcy nieruchomości dotyczy zobowiązań podatkowych związanych z nieruchomością za czas trwania dzierżawy. Zakres odpowiedzialności dzierżawcy określa się w takim stosunku, w jakim wartość, przychód lub dochód z dzierżawionej nieruchomości był przyjęty do podstawy ustalenia zobowiązań podatkowych. Jest to odpowiedzialność całym majątkiem dzierżawcy, jednak solidarna z podatnikiem (art. 46).

Identycznie przedstawia się również odpowiedzialność wspólników wymie-nionych w art. 47 ustawy. Odpowiadają oni całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami za wszystkie zobowiązania podatkowe spółki i wspólników związane z działalnością spółki. Nie jest to więc jedynie odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki lub wspólników. Wprowadzenie w 1993 r. zasady, że wspólnicy spółki z o.o. odpowiadają całym swoim majątkiem, nie zaś do wysokości swoich udziałów w spółce, za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. stanowi zaprzeczenie istoty prawnej spółki z o.o., lecz jednocześnie świadczy o potrzebach praktyki, która sygnalizowała liczne wypadki świadomego ograniczenia wysokości udziałów w spółkach z o.o.

Odpowiedzialność karna za przestępstwa i wykroczenia podatkowe

Idea ochrony interesów fiskalnych państwa za pomocą norm prawa karnego jest odległa historycznie. Ma także spore tradycje w Polsce, gdzie poczynając od 1926 r. sześciokrotnie uchwalano odrębne ustawy karne skarbowe, kodyfikując w nich normy określające odpowiedzialność za przestępstwa i wykroczenia skarbowe. W 1994 r. obowiązuje ustawa karna skarbowa z 26 października 1971 r. (tekst jedn. Dz.U. z 1984 r. Nr23,poz¦ 103 zpóźn. zm.), przy czym prace nad nową ustawą karną skarbową trwają już od dawna i obecnie można spodziewać się ich szczęśliwego zakończenia.

Wprowadzenie represji karnej skarbowej dotyczy nie tylko zobowiązań podatkowych, lecz rozciąga się także na ochronę prawną innych przepisów prawa finansowego, co uzasadniałoby naszym zdaniem zmianę nazwy na prawo karne finansowe (por. A. Bieniek-Kosikowska, C. Kosikowski, Prawo karne skarbowe czy prawo karne finansowe, „Nowe Prawo” 1967, nr 12). Prawodawca pragnie zapewnić ochronę finansom publicznym poprzez konstrukcję prawną przestępstw i wykroczeń skarbowych, których dopuszczać się mogą podmioty zobowiązane prawa finansowego, w tym także podmioty prawa podatkowego. W świetle art. 1 u.k.s. przestępstwem skarbowym jest czyn społecznie niebezpieczny, zabroniony przez ustawę pod groźbą kary pozbawienia wolności, ograniczenia wolności lub grzywny. Natomiast w myśl art. 35 wykroczeniem skarbowym jest czyn społecznie niebezpieczny, zabroniony przez ustawę pod groźbą kary pieniężnej.

Katalog przestępstw i wykroczeń skarbowych w zakresie zobowiązań podatkowych, jaki przewiduje u.k.s., jest długi i obejmuje: 1)niezgłoszenie przedmiotu opodatkowania (art. 92), 2) tzw. firmanctwo (art. 93), 3) niezgłoszenie istotnych danych lub podanie fałszywych danych w postępowaniu podatkowym (art. 94), 4) nierzetelne prowadzenie ksiąg (art. 95), 5) niepobranie podatku albo pobranie go w kwocie niższej (art. 97), 6) niewpłacenie przez płatnika lub inkasenta kwoty pobranej od podatnika (art. 98), 7) nieprowa- dzenie ksiąg (art. 100), 8) odmowa okazania ksiąg (art. 101), 9) naruszenie

obowiązku wystawienia rachunku za wykonanie świadczenia albo fałszowanie lub używanie takiego rachunku (art. 102), 10) nierzetelne księgowanie i ewidencjonowanie operacji gospodarczych (art. 103), 11) wadliwe prowadzenie ksiąg (art. 104),

12)nienadsyłanie informacji podatkowych (art. 105), 13) utrudnianie kontroli podatkowej (art. 106), 14) uchylanie się od uiszczania opłaty skarbowej (art. 107), 15) użycie skasowanego znaku opłaty skarbowej (art. 108), 16) naruszenie przepisów o rejestrze opłaty skarbowej (art. 109), 17) uszczuplenie zobowiązań albo wypłata nienależnych dotacji przez naruszenie przepisów podatkowych(art. 113), 18) uszczuplenie zobowiązań podatkowych przez zgłoszenie niewłaściwych danych (art. 114), 19) niestypizowane naruszenie przepisów podatkowych (art. 99, 110, 115 i 116).

Z przedstawionego katalogu wynika, że odpowiedzialnością karną skarbową w zakresie zobowiązań podatkowych objęty jest nie tylko podatnik, lecz także inne podmioty (płatnik, inkasent, osoby trzecie), w tym pracownicy organów podatkowych (np. patrz pkt, 15 i 16).

Za przestępstwa podatkowe mogą być stosowane różne środki karne. Ich zestaw obejmuje: I. Środki karne alternatywne do kar: 1) dobrowolne poddanie się karze, 2) warunkowe umorzenie postępowania karnego skarbowego, 3) odstąpienie od wymierzenia kary, 4) warunkowe zawieszenie wykonania kary pozbawienia wolności, 5) ściągnięcie równowartości przepadku rzeczy II. Kary zasadnicze: 1) kary grzywny (od I do 500 min zł), 2) kara pozbawienia wolności (do lat 3) III. Kary dodatkowe: 1) kara przepadku rzeczy, 2) kara zakazu zajmowania określonych stanowisk, 3) kara zakazu wykonywania określonego zawodu, 4) kara zakazu wykonywania określonej działalności, 5) kara podania wyroku sądu do publicznej wiadomości, 6) kara pozbawienia praw publicznych IV. Środki zabezpieczające:

1)zakład leczniczy, 2) zakład leczenia odwykowego, 3) środki nielecznicze o charakterze administracyjnym (przepadek rzeczy tytułem środka zabezpieczającego, zakazy zajmowania określonego stanowiska, zawodu i prowadzenia określonej działalności).

Natomiast za wykroczenie podatkowe przewidziano stosowanie następujących środków karnych: 1) dobrowolne poddanie się karze, 2) zasadnicza kara pieniężna, 3) kara dodatkowa przepadku rzeczy, 4) ściągnięcie równowartości przepadku rzeczy, 5) przepadek rzeczy tytułem środka zabezpieczającego.

Zostaw Komentarz